گزارش بازرس قانوني
نويسنده: گاروهوانسيان فر ** حسابدار رسمي – عضو پيوسته انجمن حسابداران خبره مديريت انگلستان
گزارش بازرس قانوني بايد به چه صورت باشد؟ براي گزارش حسابرس مستقل فرم مشخصي طبق استانداردهاي حسابرسي وجود دارد و حسابرسان مستقل در چارچوب آن استانداردها، گزارش هاي خود را ارائه مي دهند.
ولي براي گزارش هاي بازرس قانوني فرم مشخصي وجود ندارد. هر بازرس قانوني به سليقه و ميل خود گزارش خود را ارائه مي دهد. موارد بسيار متنوعي در گزارش هاي بازرس قانوني مشاهده مي شود و هر بازرس قانوني ادعا مي کند که موارد مطرح شده از نظر او در گزارش بازرس قانوني جهت اطلاع سهامداران (صاحبان سرمايه) ضروري و لازم است. حال تا چه حدي اين اطلاعات بايد به سهامداران داده شود و چه نوع اطلاعاتي بايد به آنها داده شود، ظاهرا محدوديتي در قانون تجارت براي آن در نظر گرفته نشده است. قبل از پرداختن به اين موضوع که چه مواردي بايد در گزارش بازرس قانوني به مجمع عمومي عادي ساليانه يک شرکت درج شود، به طور خلاصه به مواردي که در قانون تجارت قيد شده پرداخته مي شود.
طبق ماده 148 اصلاحيه قانون تجارت: «بازرس يا بازرسان علاوه بر وظايفي که در ساير مواد اين قانون براي آنان مقرر شده است، مکلفند درباره صحت و درستي صورت دارايي و صورت حساب دوره عملکرد و حساب سود و زيان و ترازنامه اي که مديران براي تسليم به مجمع عمومي تهيه مي کنند و همچنين درباره صحت مطالب و اطلاعاتي که مديران در اختيار مجامع عمومي گذاشته اند، اظهارنظر کنند. بازرسان بايد اطمينان حاصل كنند که حقوق صاحبان سهام در حدودي که قانون و اساسنامه شرکت تعيين کرده است، به طور يکسان رعايت شده باشد و در صورتي که مديران اطلاعاتي بر خلاف حقيقت در اختيار صاحبان سهام قرار دهند، بازرسان مکلفند که مجمع عمومي را از آن آگاه سازند.»
قسمتي از مفاد ماده 150 اصلاحيه قانون تجارت به اين صورت است: بازرس يا بازرسان موظفند با توجه به ماده 148 اين قانون، گزارش جامعي راجع به وضع شرکت به مجمع عمومي عادي تسليم کنند.
مفاد ماده 151 اصلاحيه قانون تجارت به اين شرح است: بازرس يا بازرسان بايد هرگونه تخلف يا تقصيري را در امور شرکت از ناحيه مديران و مدير عامل مشاهده مي کنند، به اولين مجمع عمومي اطلاع دهند و در صورتي که ضمن انجام ماموريت خود از وقوع جرمي مطلع شوند، بايد به مرجع قضايي صلاحيت دار اعلام كرده و نيز جريان را به اولين مجمع عمومي گزارش دهند.
استنباط اينجانب از مفاد مواد فوق اين است که بازرس قانوني همان وظايف حسابرس مستقل را دارد، به اضافه گزارش کردن مفاد ماده 151 که در فوق آمده است. بنابراين، براي بازرس هم جهت گزارش کردن به مجمع عمومي عادي صاحبان سهام يک شرکت، محدوديت هايي در قانون تجارت در نظر گرفته شده و اين طور نيست که بازرس قانوني، هر موردي را که به نظرش مي رسد، با توجه به اينکه در گزارش حسابرس مستقل نمي تواند بياورد (با توجه به استانداردهاي حسابرسي گزارشگري)، آنها را در گزارش بازرس قانوني درج کند.
نظر حرفه اي اينجانب اين است که بازرس قانوني در گزارش خود بايد نسبت به انحرافات از مفاد قانون تجارت، مفاد ماده 151 قانون تجارت که در فوق به آن اشاره شد و در نهايت نسبت به صورت هاي مالي و هرگونه اطلاعات ديگري که مديران يک شرکت در اختيار مجامع عمومي گذاشته اند، اظهارنظر کند. همچنين، بازرس قانوني بايد در مورد تکاليفي که مجمع عمومي عادي ساليانه سال مالي قبل براي هيات مديره تعيين کرده است، اظهارنظر كند که چه اقدام يا اقداماتي در مورد آنها صورت گرفته و نتيجه اقدامات به عمل آمده چيست. بازرس قانوني وظيفه دارد که در مورد معاملات موضوع مفاد ماده 129 اصلاحيه قانون تجارت، ضمن گزارش خاصي حاوي جزئيات معامله، نظر خود را درباره چنين معاملاتي به مجمع تقديم کند.
در حال حاضر، در بيشتر شرکت ها بازرس قانوني و حسابرس مستقل يک شخص است و در گزارش مشترک حسابرس مستقل و بازرس، معمولاابتدا بندهاي حسابرسي گزارش حسابرس مستقل و اظهارنظر او نسبت به صورت هاي مالي بيان مي شود و سپس بندهاي تاکيد بر مطلب خاص طبق استانداردهاي حسابرسي و ساير موارد (مواردي که از نظر حسابرس مستقل با اهميت هستند ولي داراي چنان اهميت بالايي نيستند که قبل از بند اظهارنظر آورده شوند و روي اظهارنظر حسابرس اثر بگذارند که در اين رابطه پيش از اين در مقاله اي بحث شد که درج چنين مطالبي در گزارش حسابرس مستقل به هيچ وجه طبق استانداردهاي حسابرسي نيست.) و سپس موارد در ارتباط با قانون تجارت آورده مي شوند و در نهايت تاريخ گزارش و امضاي حسابرس و بازرس قانوني درج مي شود. در بعضي از اين گزارش ها، براي ساير موارد و بندهاي بازرس قانوني سرفصل هايي در نظر گرفته مي شود که مشخص مي كند کدام بندها جزو ساير موارد و کدام بندها جزو موارد بازرس قانوني هستند. در بعضي از گزارش هاي مشترک حسابرس مشترک و بازرس قانوني، بعد از بند اظهارنظر حسابرس مستقل، بندهاي تاکيد بر مطلب خاص، ساير موارد و بندهاي بازرس قانوني بدون هيچ گونه سرفصلي آورده مي شود و مشخص نيست که کدام بند يا بندها جزو موارد تاکيد بر مطلب خاص و ساير موارد هستند و کدام بند يا بندها جزو موارد بازرس قانوني هستند.
درج بندهايي نظير بندهاي زير که به صورت نمونه آورده شده، چه به عنوان ساير موارد يا به عنوان بندهاي گزارش بازرس قانوني بعد از بند اظهارنظر نسبت به صورت هاي مالي، به هيچ وجه طبق استانداردهاي حسابرسي نيست:
• بر اساس بررسي انجام شده، مبلغ ××× ميليون ريال از مانده ساير حساب هاي دريافتني راکد بوده و انتقالي از سال هاي قبل است.
• همان گونه که در يادداشت شماره ×× پيوست صورت هاي مالي افشا شده است، قراردادهاي مشارکت در موعد مقرر تصفيه نشده و شرکت از اين بابت اقدام به اقامه دعوي نموده است. بر اساس تاييديه دريافتي از وکيل حقوقي شرکت، املاک و دارايي هاي طرفين قراردادهاي مشارکت بر اساس احکام صادره توسط مراجع ذيصلاح قانوني در بازداشت قرار گرفته و بنابراين مطالبات شرکت از محل فروش املاک ودارايي هاي مذکور قابل وصول و بازيافت است.
• حقوق و عوارض دولتي مربوط به سنوات گذشته، به رغم انقضاي مهلت قانوني، پرداخت نشده است.
• بر اساس نامه مورخ ... وزارت صنايع و معادن، شرکت از سال ××13 معاف از پرداخت 2 درصد عوارض آموزش و پرورش است. با توجه به مراتب بالا، ضروري است نسبت به تعيين تکليف وضعيت مبالغ دريافتي از اين بابت، اقدام شود.
• محاسبات مربوط به تعيين قيمت تمام شده محصولات توليد شده بر اساس سيستم مکانيزه حسابداري صنعتي صورت گرفته است. در اين خصوص مقادير مصرف استاندارد مواد اوليه براي توليد واقعي با مقادير واقعي مصرف مواداوليه در توليد محصولات سال مالي مورد گزارش مورد مقايسه قرار گرفته است که نتيجه حاصله حاکي از وجود برخي مغايرت ها في ما بين مصرف استاندارد و مصرف واقعي مواداوليه است. طبق بررسي به عمل آمده اين مغايرت ها بيشتر ناشي از جابجايي و تغيير در ترکيب واقعي مواداوليه مصرفي نسبت به ترکيب استاندارد مصرف مواداوليه در فرمول هاي توليد محصولات مي باشد که اين موضوع در فرمول هاي توليد محصولات منظور نشده است. همچنين مستندات کامل مقادير ضايعات محصول به منظور تفکيک مبالغ ضايعات عادي و غيرعادي توليد ارائه نشده است.
در مواردي که بازرس و حسابرس مستقل يکي هستند، گزارش بازرس قانوني مي تواند به صورت مجزا نيز باشد که در اين حالت، بازرس قانوني به موارد عدم رعايت مفاد قانون تجارت، در مورد معاملات موضوع ماده 129 قانون تجارت و گزارش هيات مديره به مجمع عمومي عادي ساليانه اظهارنظر مي کند و در نهايت به گزارش حسابرس مستقل و اظهارنظر او اشاره مي کند که عينا مورد تاييد او است.
در مواردي که بازرس قانوني يک شرکت و حسابرس مستقل آن اشخاص متفاوتي هستند، بازرس قانوني شرکت بايد علاوه بر درج موارد عدم رعايت مفاد قانون تجارت از طرف واحد مورد رسيدگي و ساير موارد در رابطه با مفاد قانون تجارت، بايد نظر خود را در مورد صورت هاي مالي واحد مورد رسيدگي بيان کند. به عبارت ديگر، وظيفه بازرس قانوني يک شرکت فقط کنترل رعايت يا عدم رعايت مفاد قانون تجارت نيست. بلکه، طبق مفاد ماده 148 اصلاحيه قانون تجارت، بازرس قانوني بايد درباره صحت و درستي صورت دارايي و صورت حساب دوره عملکرد و حساب سود و زيان و ترازنامه (صورت هاي مالي) که مديران براي تسليم به مجمع عمومي تهيه مي کنند و همچنين درباره صحت مطالب و اطلاعاتي که مديران در اختيار مجامع عمومي گذاشته اند، اظهارنظر کند.
به طور خلاصه بايد گفت که گزارش بازرس قانوني محلي براي نوشتن هر مطلبي يا احتمالاتصفيه حساب با مديريت واحد مورد رسيدگي نيست و استفاده از عبارت «صرفه و صلاح صاحبان سرمايه» نيز در اکثر مواقع بي مورد است و بازرسان قانوني سعي کنند از بکار بردن اين عبارت بپرهيزند زيرا از نظر گزارشگري چندان صحيح و مناسب به نظر نمي رسد.
در واقع، به نظر حرفه اي اينجانب، گزارش بازرس قانوني همان گزارش حسابرس مستقل است (با توجه به مطلب اهميت) به اضافه مفاد قانوني که در قانون تجارت به آنها تصريح شده است.
گزارش بازرس قانوني بايد به چه صورت باشد؟ براي گزارش حسابرس مستقل فرم مشخصي طبق استانداردهاي حسابرسي وجود دارد و حسابرسان مستقل در چارچوب آن استانداردها، گزارش هاي خود را ارائه مي دهند.
ولي براي گزارش هاي بازرس قانوني فرم مشخصي وجود ندارد. هر بازرس قانوني به سليقه و ميل خود گزارش خود را ارائه مي دهد. موارد بسيار متنوعي در گزارش هاي بازرس قانوني مشاهده مي شود و هر بازرس قانوني ادعا مي کند که موارد مطرح شده از نظر او در گزارش بازرس قانوني جهت اطلاع سهامداران (صاحبان سرمايه) ضروري و لازم است. حال تا چه حدي اين اطلاعات بايد به سهامداران داده شود و چه نوع اطلاعاتي بايد به آنها داده شود، ظاهرا محدوديتي در قانون تجارت براي آن در نظر گرفته نشده است. قبل از پرداختن به اين موضوع که چه مواردي بايد در گزارش بازرس قانوني به مجمع عمومي عادي ساليانه يک شرکت درج شود، به طور خلاصه به مواردي که در قانون تجارت قيد شده پرداخته مي شود.
طبق ماده 148 اصلاحيه قانون تجارت: «بازرس يا بازرسان علاوه بر وظايفي که در ساير مواد اين قانون براي آنان مقرر شده است، مکلفند درباره صحت و درستي صورت دارايي و صورت حساب دوره عملکرد و حساب سود و زيان و ترازنامه اي که مديران براي تسليم به مجمع عمومي تهيه مي کنند و همچنين درباره صحت مطالب و اطلاعاتي که مديران در اختيار مجامع عمومي گذاشته اند، اظهارنظر کنند. بازرسان بايد اطمينان حاصل كنند که حقوق صاحبان سهام در حدودي که قانون و اساسنامه شرکت تعيين کرده است، به طور يکسان رعايت شده باشد و در صورتي که مديران اطلاعاتي بر خلاف حقيقت در اختيار صاحبان سهام قرار دهند، بازرسان مکلفند که مجمع عمومي را از آن آگاه سازند.»
قسمتي از مفاد ماده 150 اصلاحيه قانون تجارت به اين صورت است: بازرس يا بازرسان موظفند با توجه به ماده 148 اين قانون، گزارش جامعي راجع به وضع شرکت به مجمع عمومي عادي تسليم کنند.
مفاد ماده 151 اصلاحيه قانون تجارت به اين شرح است: بازرس يا بازرسان بايد هرگونه تخلف يا تقصيري را در امور شرکت از ناحيه مديران و مدير عامل مشاهده مي کنند، به اولين مجمع عمومي اطلاع دهند و در صورتي که ضمن انجام ماموريت خود از وقوع جرمي مطلع شوند، بايد به مرجع قضايي صلاحيت دار اعلام كرده و نيز جريان را به اولين مجمع عمومي گزارش دهند.
استنباط اينجانب از مفاد مواد فوق اين است که بازرس قانوني همان وظايف حسابرس مستقل را دارد، به اضافه گزارش کردن مفاد ماده 151 که در فوق آمده است. بنابراين، براي بازرس هم جهت گزارش کردن به مجمع عمومي عادي صاحبان سهام يک شرکت، محدوديت هايي در قانون تجارت در نظر گرفته شده و اين طور نيست که بازرس قانوني، هر موردي را که به نظرش مي رسد، با توجه به اينکه در گزارش حسابرس مستقل نمي تواند بياورد (با توجه به استانداردهاي حسابرسي گزارشگري)، آنها را در گزارش بازرس قانوني درج کند.
نظر حرفه اي اينجانب اين است که بازرس قانوني در گزارش خود بايد نسبت به انحرافات از مفاد قانون تجارت، مفاد ماده 151 قانون تجارت که در فوق به آن اشاره شد و در نهايت نسبت به صورت هاي مالي و هرگونه اطلاعات ديگري که مديران يک شرکت در اختيار مجامع عمومي گذاشته اند، اظهارنظر کند. همچنين، بازرس قانوني بايد در مورد تکاليفي که مجمع عمومي عادي ساليانه سال مالي قبل براي هيات مديره تعيين کرده است، اظهارنظر كند که چه اقدام يا اقداماتي در مورد آنها صورت گرفته و نتيجه اقدامات به عمل آمده چيست. بازرس قانوني وظيفه دارد که در مورد معاملات موضوع مفاد ماده 129 اصلاحيه قانون تجارت، ضمن گزارش خاصي حاوي جزئيات معامله، نظر خود را درباره چنين معاملاتي به مجمع تقديم کند.
در حال حاضر، در بيشتر شرکت ها بازرس قانوني و حسابرس مستقل يک شخص است و در گزارش مشترک حسابرس مستقل و بازرس، معمولاابتدا بندهاي حسابرسي گزارش حسابرس مستقل و اظهارنظر او نسبت به صورت هاي مالي بيان مي شود و سپس بندهاي تاکيد بر مطلب خاص طبق استانداردهاي حسابرسي و ساير موارد (مواردي که از نظر حسابرس مستقل با اهميت هستند ولي داراي چنان اهميت بالايي نيستند که قبل از بند اظهارنظر آورده شوند و روي اظهارنظر حسابرس اثر بگذارند که در اين رابطه پيش از اين در مقاله اي بحث شد که درج چنين مطالبي در گزارش حسابرس مستقل به هيچ وجه طبق استانداردهاي حسابرسي نيست.) و سپس موارد در ارتباط با قانون تجارت آورده مي شوند و در نهايت تاريخ گزارش و امضاي حسابرس و بازرس قانوني درج مي شود. در بعضي از اين گزارش ها، براي ساير موارد و بندهاي بازرس قانوني سرفصل هايي در نظر گرفته مي شود که مشخص مي كند کدام بندها جزو ساير موارد و کدام بندها جزو موارد بازرس قانوني هستند. در بعضي از گزارش هاي مشترک حسابرس مشترک و بازرس قانوني، بعد از بند اظهارنظر حسابرس مستقل، بندهاي تاکيد بر مطلب خاص، ساير موارد و بندهاي بازرس قانوني بدون هيچ گونه سرفصلي آورده مي شود و مشخص نيست که کدام بند يا بندها جزو موارد تاکيد بر مطلب خاص و ساير موارد هستند و کدام بند يا بندها جزو موارد بازرس قانوني هستند.
درج بندهايي نظير بندهاي زير که به صورت نمونه آورده شده، چه به عنوان ساير موارد يا به عنوان بندهاي گزارش بازرس قانوني بعد از بند اظهارنظر نسبت به صورت هاي مالي، به هيچ وجه طبق استانداردهاي حسابرسي نيست:
• بر اساس بررسي انجام شده، مبلغ ××× ميليون ريال از مانده ساير حساب هاي دريافتني راکد بوده و انتقالي از سال هاي قبل است.
• همان گونه که در يادداشت شماره ×× پيوست صورت هاي مالي افشا شده است، قراردادهاي مشارکت در موعد مقرر تصفيه نشده و شرکت از اين بابت اقدام به اقامه دعوي نموده است. بر اساس تاييديه دريافتي از وکيل حقوقي شرکت، املاک و دارايي هاي طرفين قراردادهاي مشارکت بر اساس احکام صادره توسط مراجع ذيصلاح قانوني در بازداشت قرار گرفته و بنابراين مطالبات شرکت از محل فروش املاک ودارايي هاي مذکور قابل وصول و بازيافت است.
• حقوق و عوارض دولتي مربوط به سنوات گذشته، به رغم انقضاي مهلت قانوني، پرداخت نشده است.
• بر اساس نامه مورخ ... وزارت صنايع و معادن، شرکت از سال ××13 معاف از پرداخت 2 درصد عوارض آموزش و پرورش است. با توجه به مراتب بالا، ضروري است نسبت به تعيين تکليف وضعيت مبالغ دريافتي از اين بابت، اقدام شود.
• محاسبات مربوط به تعيين قيمت تمام شده محصولات توليد شده بر اساس سيستم مکانيزه حسابداري صنعتي صورت گرفته است. در اين خصوص مقادير مصرف استاندارد مواد اوليه براي توليد واقعي با مقادير واقعي مصرف مواداوليه در توليد محصولات سال مالي مورد گزارش مورد مقايسه قرار گرفته است که نتيجه حاصله حاکي از وجود برخي مغايرت ها في ما بين مصرف استاندارد و مصرف واقعي مواداوليه است. طبق بررسي به عمل آمده اين مغايرت ها بيشتر ناشي از جابجايي و تغيير در ترکيب واقعي مواداوليه مصرفي نسبت به ترکيب استاندارد مصرف مواداوليه در فرمول هاي توليد محصولات مي باشد که اين موضوع در فرمول هاي توليد محصولات منظور نشده است. همچنين مستندات کامل مقادير ضايعات محصول به منظور تفکيک مبالغ ضايعات عادي و غيرعادي توليد ارائه نشده است.
در مواردي که بازرس و حسابرس مستقل يکي هستند، گزارش بازرس قانوني مي تواند به صورت مجزا نيز باشد که در اين حالت، بازرس قانوني به موارد عدم رعايت مفاد قانون تجارت، در مورد معاملات موضوع ماده 129 قانون تجارت و گزارش هيات مديره به مجمع عمومي عادي ساليانه اظهارنظر مي کند و در نهايت به گزارش حسابرس مستقل و اظهارنظر او اشاره مي کند که عينا مورد تاييد او است.
در مواردي که بازرس قانوني يک شرکت و حسابرس مستقل آن اشخاص متفاوتي هستند، بازرس قانوني شرکت بايد علاوه بر درج موارد عدم رعايت مفاد قانون تجارت از طرف واحد مورد رسيدگي و ساير موارد در رابطه با مفاد قانون تجارت، بايد نظر خود را در مورد صورت هاي مالي واحد مورد رسيدگي بيان کند. به عبارت ديگر، وظيفه بازرس قانوني يک شرکت فقط کنترل رعايت يا عدم رعايت مفاد قانون تجارت نيست. بلکه، طبق مفاد ماده 148 اصلاحيه قانون تجارت، بازرس قانوني بايد درباره صحت و درستي صورت دارايي و صورت حساب دوره عملکرد و حساب سود و زيان و ترازنامه (صورت هاي مالي) که مديران براي تسليم به مجمع عمومي تهيه مي کنند و همچنين درباره صحت مطالب و اطلاعاتي که مديران در اختيار مجامع عمومي گذاشته اند، اظهارنظر کند.
به طور خلاصه بايد گفت که گزارش بازرس قانوني محلي براي نوشتن هر مطلبي يا احتمالاتصفيه حساب با مديريت واحد مورد رسيدگي نيست و استفاده از عبارت «صرفه و صلاح صاحبان سرمايه» نيز در اکثر مواقع بي مورد است و بازرسان قانوني سعي کنند از بکار بردن اين عبارت بپرهيزند زيرا از نظر گزارشگري چندان صحيح و مناسب به نظر نمي رسد.
در واقع، به نظر حرفه اي اينجانب، گزارش بازرس قانوني همان گزارش حسابرس مستقل است (با توجه به مطلب اهميت) به اضافه مفاد قانوني که در قانون تجارت به آنها تصريح شده است.
+ نوشته شده در شنبه ۱۳۹۱/۰۴/۳۱ ساعت 12:0 توسط دکترعلي رضا ثابتي
|